Wróć do Newsroom
Krajowy System e-Faktur (KSeF) | eBook
Czytaj więcej
Mailchimp - subscribe form sidebar

Księgowość nieruchomości – aspekty podatkowe i prawne | eBook

5 czerwca 2024

Dylematów, przed jakimi stoją księgowi w obliczu wymogów dotyczących nieruchomości, jest wiele. Pojawiają się one już od momentu rozpoczęcia nakładów inwestycyjnych czy zakupu nieruchomości i dotyczą prawidłowej kwalifikacji wydatków, kalkulacji podatków czy prezentacji danych w Sprawozdaniach Finansowych. Na początku należy sobie odpowiedzieć na pytanie: czy mamy do czynienia ze środkiem trwałym czy inwestycją w nieruchomości? W tym ebooku znajdziesz kompleksowe omówienie kluczowych zagadnień związanych z księgowością nieruchomości.

Przedstawimy najważniejsze wytyczne, które pomogą Ci dokonywać właściwych wyborów i uniknąć błędów, mogących mieć poważne konsekwencje finansowe i prawne. Dzięki praktycznym wskazówkom i przykładom, które znajdziesz w kolejnych rozdziałach, dowiesz się jak efektywnie zarządzać księgowością nieruchomości, a procesy z nią związane staną się bardziej przejrzyste i mniej skomplikowane. Życzymy owocnej lektury.

Pobierz nasz bezpłatny e-book!

Środek trwały czy inwestycja?

Zgodnie z Ustawą o rachunkowości przez środki trwałe rozumie się przeznaczone na potrzeby własne jednostki nieruchomości, w tym:

  • grunty
  • prawo użytkowania wieczystego gruntu
  • budowle i budynki
  • a także będące odrębną własnością lokale oraz spółdzielcze prawa do lokali (np. magazyny, hale dla firmy produkcyjnej, lokale przeznaczone na biuro, a więc nieruchomości spełniające potrzeby operacyjne).

Natomiast inwestycją będą „aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści”. Zaliczają się do nich np. nieruchomości biurowe, które są oddane pod wynajem lub grunt zakupiony w celu odsprzedaży po wyższej cenie.

W literaturze przedmiotu można znaleźć stanowisko, że jeśli głównym przedmiotem działalności podmiotu jest wynajem nieruchomości i towarzyszy temu świadczenie innych usług, co dotyczy moteli, hoteli, pensjonatów, możemy uznać, że nieruchomość stanowi środek trwały. Jest też tak w przypadku, gdy znaczna część nieruchomości przeznaczona jest na potrzeby operacyjne jednostki, a niewielka część na wynajem. Jeśli natomiast celem posiadanych nieruchomości na dzień bilansowy nie jest obsługa działalności operacyjnej, a uzyskanie bezpośrednich korzyści, mówimy wtedy o inwestycjach w nieruchomości. MSR 40 jednak wskazuje, że ustalenie, czy dana nieruchomość może zostać zaliczona do nieruchomości inwestycyjnych, wymaga subiektywnej oceny. Podział na środki trwałe i inwestycje zależy więc głównie od sposobu wykorzystania tej nieruchomości, a nie charakteru własności czy sposobu pozyskania nieruchomości.

Spółka może stać się właścicielem inwestycji w nieruchomości w wyniku nabycia, wytworzenia we własnym zakresie, otrzymania w postaci aportu, darowizny czy przekwalifikowania z posiadanych wcześniej środków trwałych, a więc np. lokali wykorzystywanych na potrzeby operacyjne jednostki, służących np. jako magazyn. Cel przeznaczenia nabytej nieruchomości decyduje o tym, czy będzie ujęta jako środek trwały, czy inwestycja. W przypadku gdy jednostka przeznaczy zakupiony grunt czy budynek na sprzedaż, powinna zakwalifikować je do towarów handlowych, do których zastosowanie znajdzie MSR 2 Zapasy.

W następnych rozdziałach zostaną przedstawione wyzwania, jakie niesie ze sobą księgowość inwestycji w nieruchomości, a więc księgowość:

  • gruntów
  • prawa użytkowania wieczystego gruntu
  • budowli i budynków
  • lokali stanowiących odrębną własność
  • spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego czy spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego.

Nieruchomości są dobrem szczególnym, a ich wartość zależy od wielu czynników zarówno obiektywnych: ekonomicznych, prawnych, środowiskowych, jak i subiektywnych, takich jak preferencje danej grupy nabywców. Z uwagi na to, że mamy do czynienia ze znaczącymi kwotami, prowadzenie ewidencji rachunkowej tych pozycji powinno opierać się na rzetelnych danych i konsekwentnej metodologii.

Aspekt księgowo-rachunkowy

Wycena inwestycji w nieruchomości

Ustawa o rachunkowości (dalej: UoR) i MSR 40 pozwalają na stosowanie dwóch metod wyceny nieruchomości.
Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1a) nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne zaliczane do inwestycji wycenia się według dwóch zasad:

  1. stosowanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonych w pkt 1 oraz w art. 31, art. 32 ust. 1-5 i art. 33 ust. 1 lub
  2. według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej.

Zaleca się stosowanie jednakowego sposobu wyceny dla wszystkich inwestycji, a metody te powinny być ujęte w polityce rachunkowości. W kwestiach niezapisanych w przepisach krajowych (w Ustawie o Rachunkowości czy KSR), jednostki mają prawo stosować zasady opisane w MSR/MSSF.

W zależności od przyjętej metody wyceny możemy mieć tu do czynienia z różnymi wartościami nieruchomości do celów podatkowych i bilansowych. Podstawą jest więc prawidłowe określenie wartości początkowej nieruchomości. W sytuacji nabycia czy wytworzenia we własnym zakresie mamy do czynienia ze składowymi kosztów nabycia, czy kosztów wytworzenia, do których możemy zaliczyć: koszty usług obcych, rzeczowych składników majątku czy opłaty notarialne, podatek VAT niepodlegający odliczeniu itp., a także odsetki i prowizje oraz różnice kursowe zrealizowane od dokonanych płatności, poniesione do dnia przekazania środka trwałego do użytkowania.

Problemem bywa kwalifikacja właściwych kosztów – nie zwiększają wartości początkowej m.in.:

  • koszty poprzedzające decyzję o budowie
  • koszty ubezpieczenia gotowego środka trwałego, również poniesione przed wprowadzeniem go do użytkowania
  • rezerwy na koszty wymagające poniesienia po zakończeniu użytkowania środka trwałego
  • koszty wymagające poniesienia bez względu na decyzję o budowie, np. podatek od nieruchomości
  • koszty sporządzenia wniosku o dofinansowanie
  • opłaty o charakterze sankcyjnym ponoszone w trakcie budowy
  • koszty finansowania zewnętrznego ponoszone w trakcie zawieszenia budowy.

Zgodnie z MSR 40 wycena wg kosztu nabycia czy wytworzenia jest to też początkowa wycena, po której jednostka wybiera już model stosowany konsekwentnie. Często jest to też jedyna możliwa wycena, z uwagi na brak porównywalnych danych na rynku dla nieruchomości, która dopiero powstała.

Kolejnym sposobem nabycia jest np. objęcie udziałów w zamian za aport w postaci nieruchomości, co prowadzi do konieczności określenia wartości rynkowej wkładu w postaci nieruchomości; w sytuacji, gdy określona w statusie, umowie lub innym dokumencie wartość odbiega znacznie od wartości rynkowej, organ podatkowy może ją podważyć i samodzielnie oszacować wartość. Pomocne w tej sytuacji może być posiadanie poświadczonej wyceny rzeczoznawcy.

W sytuacji przekwalifikowania środka trwałego do inwestycji wycenianej w wartości godziwej, pojawia się zagadnienie przeszacowania wartości bilansowej do wartości godziwej.

Prawidłowe ustalenia wartości godziwej jest też konieczne, jeśli jednostka skorzysta z drugiej metody wyceny nieruchomości. Aby prawidłowo ustalić wartość godziwą, można skorzystać z usług wykwalifikowanego rzeczoznawcy, jednak nie ma takiego wymogu i można oszacować tę wartość samodzielnie (wyjątek dotyczy tylko nieruchomości zabezpieczających ubezpieczenia na życie, gdzie wycena rzeczoznawcy jest wymagana raz na 5 lat – art. 28 ust. 9). Obecnie najczęstszą opcją jest jednak korzystanie z profesjonalnej wyceny rzeczoznawcy, tym bardziej że nieruchomości są zabezpieczeniem dla finansowania zewnętrznego inwestycji.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wiarygodne określenie wartości godziwej, jednostka wycenia tę nieruchomość inwestycyjną, stosując model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, opisany w MSR 40 w odniesieniu do posiadanej nieruchomości inwestycyjnej lub zgodnie z MSSF 16 w odniesieniu do nieruchomości inwestycyjnej posiadanej przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania.

Nieruchomości inwestycyjne wyceniane według zasad stosowanych dla środków trwałych na dzień bilansowy wycenia się według ceny nabycia pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, w przypadku np. znacznego jej zaniżenia na skutek zniszczenia czy w zależności od zmiany wartości rynkowej. Tak ustalona wartość nie powinna być wyższa od wartości godziwej.

Grunty

W celu ułatwienia ewidencji, wyodrębnieniu od wartości budynków podlega wartość gruntu, na którym są usadowione oraz wydatki z tym związane, ponoszone do dnia oddania nieruchomości do użytkowania. Do gruntów będących inwestycją stosuje się zasady z art. 28 ust. 1 pkt 1a Ustawy o Rachunkowości. Grunty nie podlegają amortyzacji (z wyjątkiem gruntów służących do wydobycia metodą odkrywkową zgodnie z art. 31 ust. 2 UoR). Jeśli nastąpiła trwała utrata wartości, dokonuje się odpisów aktualizacyjnych nie rzadziej niż na dzień bilansowy. Jeżeli grunt jest użytkowany wieczyście, to nie stanowi własności jednostki. Ujmuje się go wówczas w ewidencji pozabilansowej.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu

Użytkowanie wieczyste to forma prawna, która wciąż funkcjonuje i umożliwia osobie fizycznej lub prawnej korzystanie z nieruchomości przez określony czas, zwykle na okres 99 lat, w zamian za opłatę. W tym czasie użytkownik wieczysty ma prawo do korzystania z nieruchomości, włącznie z możliwością wynajmu lub sprzedaży, ale nie ma prawa własności. Zakupione lub wniesione jako aport prawo wycenia się wg ceny nabycia. Prawo użytkowania wieczystego gruntu jako środek trwały zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 jest zaliczany do środków trwałych, które podlegają amortyzacji bilansowej. Dla potrzeb podatkowych prawo wieczystego użytkowania gruntu nie podlega amortyzacji (por. art. 16c pkt 1 updop oraz art. 22c pkt 1 updof). Wydatki na nabycie tego prawa zostaną ujęte w kosztach uzyskania przychodów dopiero w razie jego odpłatnego zbycia. Nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie gruntów czy prawa użytkowania wieczystego gruntów, natomiast suma opłat za użytkowanie wieczyste może stanowić koszty prowadzonej działalności.

Dzięki Ustawie z 26 maja 2023 roku o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw przedsiębiorcy zyskali możliwość wykupienia nieruchomości z użytkowania wieczystego. Wykup ten jest możliwy jedynie na wniosek pisemny złożony do 31 sierpnia 2024 r. i przy spełnieniu określonych warunków. Rozpoczyna to procedurę z rokowaniami pomiędzy organem administracyjnym a wnioskodawcą, finalnie zakończoną protokołem i ustaleniem ceny wykupu, która w przypadku jednorazowej płatności stanowić będzie 20-krotność opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste. Należy więc pamiętać o terminowym złożeniu wniosku, jeśli przedsiębiorcy zależy na rezygnacji z opłat za użytkowanie wieczyste.

Powierzchnie wynajmowane

Małe i średnie firmy niedysponujące dużymi środkami finansowymi, często decydują się na leasing powierzchni biurowych. Wartość początkową prawa do użytkowania nieruchomości będącej przedmiotem leasingu ustala się zgodnie z zasadami ujmowania leasingu W MSSF 16, który od 1 stycznia 2019 r. zmienił stosowany dotychczas MSR 17. Wobec tych zmian leasingobiorcy mogą zastosować podejście uproszczone zamiast retrospektywnego, zgodnie z którym dla leasingów sklasyfikowanych wcześniej jako leasingi operacyjne:

  • wycenia się zobowiązanie z tytułu leasingu w wartości bieżącej pozostałych opłat leasingowych, zdyskontowanych poprzez zastosowanie krańcowej stopy procentowej leasingobiorcy w dniu pierwszego zastosowania
  • ujmuje się składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania w dniu pierwszego zastosowania, w przypadku leasingów wcześniej sklasyfikowanych jako leasingi operacyjne zgodnie z MSR 17 tak, jakby MSSF był stosowany od dnia podpisania umowy:
  1. w wartości bilansowej przy zastosowaniu stopy dyskontowej, w wysokości krańcowej stopy procentowej leasingobiorcy w dniu wejścia standardu w życie lub
  2. w kwocie równej zobowiązaniu z tytułu leasingu, skorygowanej o kwoty wszelkich przedpłat lub naliczonych opłat leasingowych odnoszących się do tego leasingu, ujętych w sprawozdaniu z sytuacji finansowej bezpośrednio sprzed dnia pierwszego zastosowania standardu.

Leasingobiorca nie jest zobowiązany do wprowadzania jakichkolwiek korekt przy przejściu w przypadku leasingów, które wcześniej wykazano jako nieruchomości inwestycyjne, stosując model wartości godziwej z MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne. Leasingobiorca ujmuje składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania i zobowiązanie z tytułu leasingu wynikające z tych leasingów zgodnie z MSR 40 i niniejszym standardem od dnia pierwszego zastosowania. Standard MSSF 16 dla leasingów finansowych nie zmienia wiele. Wartość bilansowa składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania i zobowiązania z tytułu leasingu w dniu pierwszego zastosowania jest wartością bilansową składnika aktywów objętego leasingiem i zobowiązania z tytułu leasingu bezpośrednio sprzed tego dnia wycenioną zgodnie z MSR 17. W przypadku tych leasingów leasingobiorca ujmuje składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania i zobowiązanie z tytułu leasingu, stosując niniejszy standard od dnia pierwszego zastosowania.

Nakłady zwiększające wartość środków trwałych

Na wycenę nieruchomości wpływ mają również nakłady na budowę, rozbudowę czy modernizację. Zgodnie z Ustawą o Rachunkowości, wartość środka trwałego powiększają koszty ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodujące, że wartość użytkowa tego środka trwałego po zakończeniu ulepszenia, przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową. Oznacza to, że w przypadku wyceny nieruchomości dla zasad obowiązujących dla środków trwałych, nakłady te zwiększą wartość nieruchomości i będą odnoszone w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne. W przypadku wyceny wg wartości godziwej, nakłady poniesione na ulepszenia mogą być odnoszone w koszty bilansowe i nie będą wpływały na wartość nieruchomości, bowiem wszelkie zmiany jej wartości będą odzwierciedlone w zmianie wartości godziwej.

Aspekt podatkowy

Spółka nieruchomościowa (SPV – ang. special purpose vehicle)

Jest to pojęcie z Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa o CIT). Definicja dla spółek rozpoczynających działalność jest trochę inna niż dla spółek kontynuujących działalność. W pierwszym przypadku mamy na myśli spółkę zobowiązaną do sporządzenia bilansu wg UoR, w której min. 50% wartości rynkowej aktywów pośrednio lub bezpośrednio stanowi wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium RP lub praw do takich nieruchomości, a ich wartość przekracza 10 mln PLN. Wartość ta wyliczana jest na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – na pierwszy dzień roku obrotowego.

W przypadku spółek kontynuujących działalność wartość aktywów jest wartością bilansową wyliczaną na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy. Do warunków uznania spółki za spółkę nieruchomościową dochodzi jeszcze warunek przychodowy: przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto.

Podmioty, które posiadają bezpośrednio lub pośrednio min. 5% udziałów w spółkach nieruchomościowych, lub ogół praw i obowiązków dający co najmniej 5% prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną albo co najmniej 5% ogólnej liczby tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze, czekają też dodatkowe obowiązki informacyjne. Do końca trzeciego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego (obrotowego w przypadku nie podatników), podmioty te mają obowiązek złożyć do szefa KAS informację:

  • CIT-N1 o podmiotach posiadających prawa do spółki nieruchomościowej składaną przez spółkę nieruchomościową (załącznikiem do tej informacji jest formularz CIT/NW)
  • CIT-N2 o prawach do spółki nieruchomościowej oraz o podmiotach pośredniczących, którą składają wyżej wskazani podatnicy.

Podatek odroczony

W związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów, a ich wartością podatkową oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości, jednostka tworzy rezerwę i ustala aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, którego jest podatnikiem. Postępując według zasad stosowanych do ŚT i WNIP, mamy prawo zaliczania w koszty bilansowe i podatkowe odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości. Mogą się pojawić różnice przejściowe w podatku bieżącym, tworzące podatek odroczony, wynikające z różnych okresów (stawek) amortyzacji bilansowej oraz amortyzacji podatkowej, przyjętej przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, który został zmieniony tzw. Ustawą Polski Ład w 2021 r., w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 KŚT, nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

W przypadku spółek nieruchomościowych, odpisy podatkowe mogą być więc mniejsze lub równe odpisom bilansowym. W przypadku gdy będą one równe – nie wystąpią różnice przejściowe w podatku odroczonym.

Powyższy przepis, ograniczając możliwość stosowania wyższych odpisów podatkowych od bilansowych, wzbudził wątpliwości czy w przypadku, gdy nieruchomości wyceniane są w wartości godziwej, uprawnione są do amortyzacji podatkowej, skoro nie wystąpi w tym przypadku amortyzacja bilansowa.

Przepis z art. 16c Ustawy o CIT nie wyklucza z amortyzacji podatkowej wszystkich rodzajów nieruchomości, a jedynie następujące:

  • grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów
  • budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe
  • budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

W interpretacjach indywidualnych organy podatkowe przyjmują, że nieruchomości inwestycyjne mają rachunkowe odpisy amortyzacyjne równe 0 PLN i w rezultacie odpowiadające im środki trwałe dla celów podatkowych nie mogą być efektywnie amortyzowane (np. w interpretacji z 06.09.2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.366.2022.1.ES.).

Sądy z kolei bronią amortyzacji podatkowej nieruchomości i prezentują inne stanowisko niż organy podatkowe. W ocenie sądów spółka nieruchomościowa, która nie amortyzuje nieruchomości dla celów rachunkowych, ma prawo do kontynuowania amortyzacji podatkowej. Jeśli bowiem na gruncie rachunkowości nieruchomość nie jest traktowana jako środek trwały, to art. 15 ust. 6 CIT nie ma zastosowania (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 10 lutego 2023 r. o sygn. akt I SA/Po 789/22).

W przypadku gdy nieruchomość wyceniana w wartości godziwej będzie podatkowo amortyzowana, powstaną różnice przejściowe w podatku bieżącym, tworzące podatek odroczony między wartością bilansową a podatkową nieruchomości; skutki przeszacowania wartości nieruchomości odnosi się na wynik finansowy jednostki i nie wpływa to na wynik podatkowy, w którym to naliczane są odpisy amortyzacyjne zaliczane do kosztów podatkowych, mające wpływ na wartość netto nieruchomości.

Podatek od nieruchomości

Nabycie nieruchomości wiąże się również z obowiązkami podatkowymi ściśle związanymi z przedmiotem nabycia. Zaliczyć do nich można nie tylko dość prosty w konstrukcji podatek od czynności cywilnoprawnych, często już opłacany przez notariusza, ale nieco bardziej złożone i często stwarzające trudności interpretacyjne: podatek od nieruchomości i podatek od przychodów z budynków, który ustawodawca powołał do życia od 2018 r.

Jak stanowi Art. 2. pkt 1. Ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: Ustawa), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

  • grunty
  • budynki lub ich części
  • budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej
  • z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w ust. 3-4.

Zgodnie z art. 3 Ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

  • właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3
  • posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych
  • użytkownikami wieczystymi gruntów (…).

Budynek czy budowla?

Temat podatku od nieruchomości jest znacznie szerszy i może być przedmiotem długiego opracowania, jednakże w przypadku obsługi księgowej spółek nieruchomościowych, najczęściej napotykamy problem prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla gruntów i budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej oraz właściwego wyliczenia podatku od nieruchomości. Na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zakwalifikowanie danego obiektu jako budynku lub budowli niesie ze sobą znaczące konsekwencje. Budynki opodatkowane są bowiem według stawek przyjętych przez rady gmin przemnażanych przez ich powierzchnię użytkową, natomiast budowle według procentu od ich wartości, określonej zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych (tj. od wartości stanowiącej podstawę obliczenia amortyzacji).

Łącząc pojęcia z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odnoszące się do prawa budowlanego, otrzymujemy następujące definicje:

  1. Budynek

Obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, wraz z wbudowanymi instalacjami wodociągowymi, kanalizacyjnymi, ogrzewczymi, elektrycznymi, gazowymi itp., a także wbudowanymi meblami, stanowiącymi normalne wyposażenie budynku. Za szczególny rodzaj budynku uważa się wiatę, która stanowi pomieszczenie naziemne, nieobudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione.

  1. Budowla

Obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne itp., a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Spory dotyczące tego, czy obiekt budowlany spełniający definicję budynku może być uznany za budowlę, rozstrzygnął Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r. (sygn. SK 48/15) uznając, że każdy obiekt budowlany posiadający cechy budynku nie może być opodatkowany jako budowla. Następnie wyrokiem z 4 lipca 2023 r. uznał niekonstytucyjność definicji budowli w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Trybunał jasno wskazał, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych utraci moc obowiązującą po upływie 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw. Obliguje to Ustawodawcę do ustalenia nowej definicji budowli, tak by już w 2025 r. mogła ona obowiązywać.

Co w sytuacji, gdy budynek jest współwłasnością kilku podmiotów?

Wtedy obowiązuje odpowiedzialność solidarna za zobowiązanie podatkowe, nawet w sytuacji, gdy jeden lub więcej współwłaścicieli jest zwolnionych z tego podatku. Wówczas obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współwłaścicielach lub posiadaczach, którzy podlegają podatkowi od nieruchomości oraz nie są zwolnieni od tego podatku, w zakresie odpowiadającym ich łącznemu udziałowi w prawie własności lub posiadaniu.

Podatek od przychodów z budynków (POPB)

Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, został wprowadzony z dniem 01.01.2018 r., a zasady jego stosowania zapisano w art. 24b. Ustawy o CIT oraz art. 30g Ustawy o PIT. Początkowo podatek zobowiązani byli rozliczać właściciele budynków określonego rodzaju, m.in. centrów handlowych i budynków biurowych, niezależnie od tego, czy z tytułu posiadania budynku uzyskiwali przychód. Opodatkowaniu od 2019 r. podlegają nieruchomości położone na terytorium Polski, będące własnością lub współwłasnością podatników, które zostały oddane do użytkowania w całości lub części na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze, których wartość w ewidencji wynosi min. 10 mln PLN.

Stawka podatku to 0,035% podstawy opodatkowania, którą stanowi dla podatnika suma przychodów z poszczególnych budynków pomniejszona o kwotę 10 mln PLN.

Poprzednio podstawa opodatkowania w relacji do limitu 10 mln PLN liczona była dla każdego środka trwałego oddzielnie. Obiekty nieprzekraczające 10 mln PLN nie były w ogóle opodatkowane. Przychód, o którym mowa, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego, wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji. Warto wskazać, że jest to wartość brutto, a więc bez pomniejszania o dokonane odpisy amortyzacyjne, uwzględniająca tylko dokonane aktualizacje wartości. W przypadku, gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Nie ustala się przychodu z budynku, jeśli udział powierzchni oddanej do użytkowania nie przekracza 5% w całkowitej powierzchni użytkowej budynku.

Warto pamiętać, że na mocy ust. 17 art. 24b Ustawy o CIT, podatnikiem będzie też podmiot, który amortyzuje nieruchomość w leasingu finansowym, a więc będzie nim leasingobiorca. Natomiast w przypadku leasingu operacyjnego, będzie to właściciel lub współwłaściciele przedmiotu leasingu.

W przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, kwotę przychodów ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych. Przepis ten ma za zadanie przeciwdziałaniu przenoszeniu własności między podmiotami powiązanymi w celu uniknięcia opodatkowania.

POPB jest tak skonstruowany, że nie powinien stanowić finalnie obciążenia finansowego dla podatników CIT lub PIT. Jeśli wyliczony podatek jest mniejszy niż należna zaliczka na podatek dochodowy, wówczas podatnicy mogą nie wpłacać podatku. Kwotę zapłaconego podatku podatnicy odliczają od zaliczki na PIT lub CIT, jeśli przewyższa ona wysokość podatku. Kwoty zapłaconego i nieodliczonego podatku odlicza się od podatku dochodowego wykazanego w zeznaniu rocznym, składając formularz CIT/MIT (PIT/MI). Natomiast kwoty nieodliczone w ten sposób, podlegają zwrotowi na wniosek podatnika, jeśli nie budzi on zastrzeżeń organów podatkowych.

Podsumowanie

Publikacja, którą Państwu prezentujemy, nie obejmuje całości zagadnień, z jakimi mają do czynienia inwestorzy. Wiele aspektów przenika się wzajemnie, pozostawiając pole do współpracy interdyscyplinarnej dla wielu specjalistów z obszarów księgowego, finansowego, prawnego czy podatkowego. Mając na względzie złożoność problemów dotyczących nieruchomości, a także mnogość obowiązków podatkowych i sprawozdawczych, chętnie odpowiemy na Państwa pytania, a także zajmiemy się obsługą księgowo-rachunkową, prawną czy podatkową Państwa spółek. Zapraszamy do kontaktu.

Krajowy System e-Faktur (KSeF) | eBook
Czytaj więcej
Mailchimp - subscribe form - page
downloadcrosschevron-leftarrow-leftarrow-right linkedin facebook pinterest youtube rss twitter instagram facebook-blank rss-blank linkedin-blank pinterest youtube twitter instagram