7 lipca 2022 r. TSUE wydał wyrok w sprawie dotyczącej błędów w rozpoznawaniu transakcji łańcuchowych i ich konsekwencji w świetle art. 25 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Zarys sprawy

Stroną w sprawie była spółka z siedzibą w Holandii, zarejestrowana do celów VAT w Polsce. Spółka, jako drugi podmiot w łańcuchu, nabywała towary od polskiego dostawcy, w następstwie czego sprzedawała towary kontrahentom z innych krajów UE. Towary były transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatecznych nabywców (kontrahentów Spółki) zlokalizowanych w różnych państwach UE.

Spółka stwierdziła, iż pierwsza dostawa w łańcuchu (na jej rzecz) powinna zostać uznana jako dostawa krajowa opodatkowana 23% stawką VAT. Z kolei druga dostawa – do kontrahentów z innych państw UE (realizowana przez Spółkę) – powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) opodatkowaną 0% stawką VAT. W związku z tym, ostateczni nabywcy rozliczyli wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) w krajach zakończenia transportu towarów. Kluczowym aspektem jest to, że na potrzeby tej transakcji Spółka posługiwała się polskim NIP.

Stanowisko polskich organów podatkowych

Polskie organy podatkowe zakwestionowały sposób rozliczenia VAT przez Spółkę w przedstawionej wyżej transakcji łańcuchowej, stwierdzając, że Spółka dokonała nieprawidłowej kwalifikacji dostaw. Według organów, pierwsza dostawa powinna zostać rozpoznana jako WDT, a Spółka powinna zarejestrować się do celów VAT w poszczególnych państwach UE (zakończenia wysyłki) i tam rozliczyć podatek z tytułu WNT.

Ponadto, ze względu na fakt, iż Spółka do rozliczenia nabycia towarów od polskiego kontrahenta posłużyła się polskim NIP, spowodowało to powstanie w Polsce drugiego miejsca opodatkowania WNT (obok państw zakończenia wysyłki towarów). Wobec powyższego, Spółka na podstawie art. 25 ust. 2 ustawy o VAT została obciążona sankcyjną kwotą VAT wynikającą z obowiązku rozliczenia WNT w Polsce (w związku z podaniem polskiego NIP).

Oprócz tego, fiskus wskazał, że skoro pierwszy dostawca wystawił fakturę na dostawę towarów ze stawką 23%, powinien on zapłacić podatek należny wynikający z dokumentu.

Pytanie prejudycjalne

W związku z powstałymi wątpliwościami Naczelnego Sądu Administracyjnego w odniesieniu do zasad neutralności i proporcjonalności opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji, zwrócił się on o rozstrzygnięcie tej kwestii do TSUE. NSA założył, iż:

• Nabycie to zostało już opodatkowane na terytorium państwa zakończenia wysyłki przez nabywców towarów tego podatnika
• Działanie podatnika nie wiązało się z żadnym oszustwem podatkowym, lecz było wynikiem błędnego rozpoznania dostaw w transakcjach łańcuchowych, a podanie przez niego polskiego numeru identyfikacyjnego VAT dokonane zostało na potrzeby dostawy krajowej, a nie wewnątrzwspólnotowej.

Orzeczenie TSUE

Unijny Trybunał nie zakwestionował jednoznacznie podejścia polskich organów podatkowych. Jednakże warto zaznaczyć, że zasady przyporządkowania transportu w transakcjach łańcuchowych nie były przedmiotem rozważań.

Z analizy wyroku TSUE wynika, że przepis dyrektywy VAT dotyczący obowiązku zapłaty sankcyjnego VAT z tytułu WNT w związku z podaniem przez Spółkę NIP państwa rozpoczęcia wysyłki (tj. Polski), będzie miał zastosowanie i to pomimo faktu, iż WNT zostało opodatkowane w państwie zakończenia wysyłki przez nabywców. Tym samym, fakt rozliczenia VAT w państwie zakończenia wysyłki nie zwalnia Spółki od zapłaty podatku należnego w państwie, którego NIP został podany na potrzeby nabycia towarów.

Jednocześnie TSUE uznał, iż przepisy dyrektywy VAT stoją na przeszkodzie sytuacji, w której w związku ze zmianą kwalifikacji transakcji dokonanej przez organy podatkowe, pierwszy dostawca jest nadal zobowiązany do zafakturowania VAT według stawki podstawowej, podczas gdy nabywca, czyli Spółka, nie może odliczyć podatku naliczonego.

Reasumując, wymuszanie przypisania pierwszego nabycia towaru w łańcuchu przez drugi podmiot w tym łańcuchu jako nabycie wewnątrzwspólnotowe, jest sprzeczne z zasadą proporcjonalności i neutralności podatku VAT. Ma to zastosowanie, jeżeli przedmiotowego nabycia nie będzie można powiązać z dostawą wewnątrzwspólnotową opodatkowaną 0% stawką VAT.

W konsekwencji organ podatkowy nie może karać podatnika za błędną kwalifikację wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zatem wyrok TSUE rozstrzyga, że nie jest możliwe podwójne opodatkowanie tej samej czynności.

Konsekwencje orzeczenia TSUE

Pomimo wejścia w życie nowych regulacji w zakresie transakcji łańcuchowych, nadal budzą one wiele wątpliwości wśród podatników. Z perspektywy podatnika problematyczne bywa prawidłowe ustalenie kolejności podmiotów w łańcuchu transakcji, a co za tym idzie – właściwe opodatkowania VAT.

Brak prawidłowego rozpoznania dostawy towarów, która dotyczy przynajmniej trzech podmiotów, może powodować dalece negatywne konsekwencje podatkowe. Tym samym, konieczne jest gromadzenie wszystkich możliwych informacji oraz dowodów na temat przebiegu zawieranych transakcji, na wypadek ich zakwestionowania przez organy podatkowe.

Istotne jest to, że po raz kolejny Trybunał uznał, że niedopuszczalnym jest stosowanie sankcyjnych rozwiązań w sytuacji, gdy nie mamy do czynienia z oszustwem podatkowym. Odwołanie się do zasady neutralności i proporcjonalności stanowi bardzo istotną wskazówkę w przypadku każdego sporu z fiskusem.

Nie ma wątpliwości, że analizowane orzeczenie należy traktować jako swego rodzaju oznakę liberalizacji zasad stosowania przepisów określanych jako tzw. “sankcyjny WNT”. Wyrok może stanowić przesłankę do wznowienia zakończonych już postępowań podatkowych.

Klaudia Bielecka

Senior Tax Consultant

Skontaktuj się z nami