Ministerstwo Sprawiedliwości przygotowało projekt zmian w kodeksie karnym skarbowym*. Zmiany mają dotyczyć m.in. instytucji czynnego żalu, czyli dobrowolnego przyznania się do naruszenia przepisów podatkowych w celu uniknięcia kary. Usunięcie z przepisów jednego słowa może spowodować, że w wielu przypadkach złożenie czynnego żalu przestanie chronić podatnika.

Czym jest czynny żal

Czynny żal to rozwiązanie przewidziane w kodeksie karnym skarbowym, które ma być „ratunkiem” dla osób popełniających czyn zabroniony.

Naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego może odstąpić od ukarania sprawcy, który nie dopełnił ciążących na nim obowiązków. Aby to było możliwe, sprawca musi:

• Złożyć czynny żal, czyli zawiadomić o popełnieniu czynu zabronionego, w którym dobrowolnie poinformuje naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celno-skarbowego, o tym jakich obowiązków nie dopełnił
• Dopełnić obowiązków, w tym uiścić w całości zobowiązanie, którego nie uregulował.

Czynny żal jest więc dobrowolnym zawiadomieniem składanym naczelnikowi urzędu skarbowego lub celno-skarbowego o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego.

Czynny żal może uchronić podatnika przed konsekwencjami określonymi w kodeksie karnym skarbowym, w szczególności w sytuacji:

• Niezłożenia zeznania podatkowego, informacji czy sprawozdania finansowego w terminie
• Nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych
• Nierzetelnego wystawiania faktur
• Braku zapłaty lub zapłaty nieodpowiedniego podatku dochodowego (PIT lub CIT) lub podatku VAT
• Bezprawnego stosowania obniżonej stawki VAT
• Bezprawnego stosowania zwolnienia VAT
• Zatajenia przed organem podatkowym prawdziwego rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej
• Wyłudzenia zwrotu należności celnej
• Wyłudzenia pozwolenia celnego.

W składanym czynnym żalu należy ujawnić istotne okoliczności czynu zabronionego, w szczególności osoby współdziałające w jego popełnieniu. Dodatkowo należy dopełnić obowiązki wobec naczelnika urzędu skarbowego lub urzędu celno-skarbowego, w tym złożyć zaległe deklaracje podatkowe lub zapłacić w całości należności publicznoprawne, wraz z odsetkami.

Czynny żal składa się na piśmie albo ustnie do protokołu. Określenie na piśmie wywołało wiele wątpliwości dotyczących możliwości składania w formie elektronicznej. Ministerstwo finansów wyjaśniło jednak, że czynny żal można wnieść w postaci papierowej lub elektronicznej. Dokument papierowy sprawca czynu zabronionego podpisuje własnoręcznie, zaś dokument w postaci elektronicznej sprawca czynu zabronionego podpisuje kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym lub podpisem osobistym.

Kiedy czynny żal nie jest skuteczny

Nie w każdej sytuacji złożenie czynnego żalu chroni sprawce czynu zabronionego. Czynny żal jest nieskuteczny, jeżeli zostanie złożony:

1. W czasie, kiedy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego
2. Po rozpoczęciu przez organ ścigania czynności służbowej, w szczególności przeszukania, czynności sprawdzającej lub kontroli zmierzającej do ujawnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania o ten czyn zabroniony.

Dodatkowo nie każdego sprawcę czynu zabronionego chroni czynny żal. Czynny żal nie chroni sprawcy czynu zabronionego, który:

• Kierował wykonaniem ujawnionego czynu zabronionego
• Wykorzystując uzależnienie innej osoby od siebie, polecił jej wykonanie ujawnionego czynu zabronionego
• Zorganizował grupę albo związek mający na celu popełnienie przestępstwa skarbowego albo taką grupą lub związkiem kierował, chyba że czynny żal złożą wszyscy członkowie grupy lub związku
• Nakłaniał inną osobę do popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego w celu skierowania przeciwko niej postępowania o ten czyn zabroniony.

Dla większości podatników decydujące znaczenie mają dwa pierwsze punkty. Podatnicy chcący się ochronić przed odpowiedzialnością skarbową muszą pilnować, aby złożyć czynny żal zanim organ ścigania zorientuje się o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego oraz zanim rozpocznie czynności służbowe, w szczególności przeszukania, czynności sprawdzające lub kontrolę zmierzające do ujawnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego.

Co się zmieni

Projekt ustawy nowelizującej przygotowany przez Ministerstwo Sprawiedliwości zakłada, że czynny żal będzie nieskuteczny „po rozpoczęciu przez organ czynności służbowej”. Tym samym, ustawodawca zastąpił pojęcie „organu ścigania” bliżej nieokreślonym pojęciem „organu”.

Na dzień dzisiejszy czynny żal jest bezskuteczny po podjęciu działań przez organy ścigania. Jeżeli zakładana nowelizacja wejdzie w życie, nieskuteczność czynnego żalu może następować po każdej czynności urzędowej wobec podatnika, o których podatnik nawet nie musi wiedzieć. W efekcie może zostać mocno ograniczona ochrona podatników będąca następstwem skutecznego złożenia czynnego żalu.

Co prawda w projektowany przepis dodano, że czynność służbowa to „w szczególności przeszukanie lub kontrola zmierzająca do ujawnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania o ten czyn zabroniony”, jednak użycie słowa „w szczególności” oznacza, że są to tylko przykłady czynności służbowej. W praktyce może to otworzyć drogę urzędnikom do interpretacji, iż każda dowolna rozpoczęta czynność służbowa względem podatnika będzie skutkować bezskutecznością składanego po jej rozpoczęciu czynnego żalu. Co więcej podatnik o rozpoczęciu czynności służbowej może nie mieć wiedzy i składając czynny żal nie mieć świadomości o jego bezskuteczności.

Podobne stanowisko zajął zastępca Rzecznika Praw Obywatelskich opiniując projekt ustawy nowelizującej. W uwagach do projektu ustawy możemy przeczytać, że „(…) ustawodawca zastąpił pojęcie „organu ścigania” bliżej niesprecyzowanym pojęciem „organu”. Taka konstrukcja niewątpliwie zmierza do zawężenia przypadków umożliwiających skorzystanie z instytucji czynnego żalu”. Rzecznik Praw Obywatelskich zwrócił również uwagę, że po wprowadzeniu Polskiego Ładu podatnicy stanęli przed koniecznością odnalezienia się w gąszczu trudnych i skomplikowanych przepisów podatkowych, których wykładnia niejednokrotnie nastręcza wątpliwości także samym organom podatkowym. Tym samym ograniczanie możliwości korzystania z instytucji czynnego żalu może w konsekwencji oznaczać nadmierną represyjność ze strony organów wymierzoną w obywateli.

Ministerstwo Sprawiedliwości tłumaczy proponowaną zmianę brakiem możliwości ścigania sprawców przestępstw skarbowych i wykroczeń ujawnionych w trakcie kontroli przeprowadzonej co prawda przez uprawniony organ, jednak inny niż organ ścigania.

Wsparcie Accace

Z przyjemnością przedstawimy Państwu szczegółowo proponowane zmiany oraz pomożemy odpowiednio i z wyprzedzeniem się do nich przygotować.

* Ustawa z dnia 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2022 r. poz. 859)

Marcin Szczerbiński

Senior Tax Consultant

Skontaktuj się z nami